Rechtbank Den Haag 27-05-2025, ECLI:NL:RBDHA:2025:10265

Procesverloop

Feiten

1. Eiser is gehuwd met [naam 3] (de partner).

2. Op 7 maart 2018 heeft eiser aangifte IB/PVV 2017 gedaan. In de aangifte heeft eiser een grondslag sparen en beleggen opgenomen van € 514.833. Hij heeft een bedrag van € 284.258 aangegeven als zijn aandeel in deze grondslag, hetgeen leidt tot een voordeel uit sparen en beleggen van € 11.779.

3. De aanslag IB/PVV 2017 van de partner is op 7 mei 2018 onherroepelijk vast komen te staan.

4. Verweerder heeft aan eiser met dagtekening 16 juli 2019 een aanslag IB/PVV 2017 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 227.079 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 12.128, gebaseerd op een aandeel in de grondslag sparen en beleggen van € 291.837.

5. Eiser heeft bezwaar gemaakt tegen deze aanslag. Bij brief met dagtekening 30 augustus 2019 heeft eiser aan verweerder kenbaar gemaakt dat hij het individuele deel van zijn bezwaar intrekt.

6. Bij brief van 20 september 2019 heeft verweerder bevestigd dat hij voornoemde intrekking heeft ontvangen en meegedeeld dat het bezwaar voor het overige wordt meegenomen in de massaal bezwaarprocedure over de vermogensrendementsheffing voor het jaar 2017 ¹.

7. De staatssecretaris van Financiën heeft op 4 februari 2022 een collectieve uitspraak gedaan op alle als massaal bezwaar aangewezen bezwaarschriften over de vermogensrendementsheffing (box 3) voor onder andere het jaar 2017 (de collectieve uitspraak). ² In reactie op het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963 (het Kerstarrest), heeft de staatssecretaris van Financiën deze bezwaren in de collectieve uitspraak gegrond verklaard.

8. Verweerder heeft met dagtekening 21 juli 2022 als rechtsherstel box 3 een verminderingsbeschikking IB/PVV 2017 aan eiser gestuurd. Daarin heeft verweerder het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen vastgesteld op € 7.383, bestaande uit een forfaitair rendement van 2,530% over (het aandeel in de grondslag sparen en beleggen van) € 291.837.

9. Eiser en de partner hebben op 22 juli 2022 een verzoek ingediend als bedoeld in artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001 om de tot stand gekomen onderlinge verhouding (hierna ook: de verdeling) van de grondslag sparen en beleggen te wijzigen. Nadien hebben zij dit verzoek aangepast. Uiteindelijk hebben zij verzocht de grondslag sparen en beleggen van € 514.833 volledig toe te rekenen aan de partner en dus het aandeel in de grondslag sparen en beleggen van eiser op nihil vast te stellen.

10. Verweerder heeft dit verzoek aangemerkt als een verzoek om (verdere) ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2017 en heeft met dagtekening 6 oktober 2022 afwijzend op dit verzoek beslist.

11. Eiser heeft bezwaar gemaakt tegen deze afwijzende beslissing.

12. Verweerder heeft het bezwaar van eiser afgewezen.

Geschil

13. In geschil is of eiser en de partner de verdeling van de grondslag sparen en beleggen nog kunnen wijzigen na de collectieve uitspraak.

14. Eiser beantwoordt deze vraag bevestigend en heeft daartoe de volgende standpunten ingenomen:

- primair: een redelijke uitleg van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001 brengt mee dat bij een verminderingsbeschikking na een collectieve uitspraak op massaal bezwaar tot zes weken na de dagtekening van die verminderingsbeschikking een verzoek tot wijziging van de verdeling van de grondslag sparen en beleggen mogelijk moet zijn;

- subsidiair: er is sprake van een ongelijke behandeling, omdat een individuele bezwaarmaker wel de mogelijkheid heeft om de verdeling van de grondslag sparen en beleggen te wijzigingen nadat hij duidelijkheid heeft gekregen over hoe de belastingheffing bij hem zal uitpakken, aangezien zijn aanslag voor de toepassing van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001 dan nog niet onherroepelijk is. Deze mogelijkheid is er niet bij iemand wiens bezwaar alleen meeloopt in een massaal bezwaarprocedure; gedurende de periode dat wijziging van de verdeling nog mogelijk is heeft deze persoon namelijk nog geen (concrete) duidelijkheid over zijn belastingheffing. Hier bestaat geen objectieve en redelijke rechtvaardigingsgrond voor;

- meer subsidiair: aan uitlatingen van de staatssecretaris van Financiën mocht eiser het vertrouwen ontlenen dat hij nog de mogelijkheid zou hebben om de verdeling van de grondslag sparen en beleggen te kunnen wijzigen.

15. Verweerder beantwoordt deze vraag ontkennend en heeft daartoe de volgende standpunten ingenomen:

- De aanslagen IB/PVV 2017 van eiser en de partner stonden op het moment van het indienen van het verzoek onherroepelijk vast. Een uitgebreidere mogelijkheid tot het herzien van een eerder gekozen verdeling is vanuit het oogpunt van de huidige wetsystematiek niet passend en zou leiden tot juridische kwetsbaarheden. Verweerder wijst in dit verband op een uitlating van de wetgever tijdens de parlementaire behandeling van de Wet rechtsherstel box 3 ³;

- Van een ongelijke behandeling tussen individueel en massaal bezwaarmakers is geen sprake. Bij een individuele bezwaarmaker staat de aanslag voor de toepassing van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001 zes weken ná de uitspraak van de Hoge Raad onherroepelijk vast. De publicatie van de collectieve uitspraak, waarmee de aanslag van iemand die onder het massaal bezwaar valt onherroepelijk wordt, vindt pas plaats zes weken na het arrest van de Hoge Raad in de (voor de massaal bezwaar aangewezen) procedure van die individuele bezwaarmaker. Verder vindt, ook bij een niet-massaal bezwaarmaker, de feitelijke vermindering ten gevolge van een uitspraak van de Hoge Raad gewoonlijk pas plaats ná het onherroepelijk worden van die uitspraak, zodat ook bij niet-massaal bezwaarmakers in een voorkomend geval de cijfermatige uitwerking van de vermindering pas duidelijk wordt na het onherroepelijk worden;

- Uit uitlatingen van de staatssecretaris van Financiën, inhoudende dat een belastingplichtige die het niet eens is met het geboden rechtsherstel een verzoek om ambtshalve vermindering kan indienen en dat tegen afwijzing van een dergelijk verzoek bezwaar en beroep openstaat, volgt niet dat een verzoek om wijziging van de verdeling ná de collectieve uitspraak gehonoreerd zou worden.

Overwegingen

16. Ongeveer 60.000 mensen die samen 210.000 bezwaren hebben gemaakt tegen de vermogensrendementsheffing (box 3) voor de belastingjaren 2017 tot en met 2020 ⁴ hebben vóór 4 augustus 2022 (zes maanden na de collectieve uitspraak) de cijfermatige uitwerking ontvangen van het rechtsherstel naar aanleiding van het Kerstarrest. Bij dit rechtsherstel volgens (destijds) het Besluit rechtsherstel box 3 heeft de Belastingdienst een nieuwe berekening gemaakt van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen. Bij fiscaal partners is die nieuwe berekening gebaseerd op de verdeling van de grondslag sparen en beleggen die zij hadden gekozen vóór de collectieve uitspraak.

17. De rechtbank constateert dat een deel van deze belastingplichtigen is opgekomen tegen het door de Belastingdienst na de collectieve uitspraak geboden rechtsherstel en daarbij verzoekt om wijziging van de verdeling van de grondslag sparen en beleggen. Deze belastingplichtigen voeren aan dat pas op het moment dat zij de cijfermatige uitwerking van het rechtsherstel van de Belastingdienst ontvingen voor hen duidelijk werd welke verdeling van de grondslag tussen de fiscaal partners het meest voordelig is. Op dat moment was een wijziging van de verdeling volgens de tekst van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001 in veel gevallen echter niet meer mogelijk. De rechtbank constateert dat gerede twijfel kan bestaan of een belastingplichtige en zijn of haar partner in die situatie toch recht hebben op wijziging van de eerder tot stand gekomen verdeling van de grondslag sparen en beleggen.

18. In het belang van duidelijkheid in een vroeg stadium, mede gelet op het grote aantal box 3-procedures naar aanleiding van het geboden rechtsherstel waarin dit (mogelijk) speelt, ziet de rechtbank aanleiding om hierover prejudiciële vragen aan de Hoge Raad voor te leggen.

19. De massaal bezwaarprocedure is met ingang van 1 april 2003 geïntroduceerd. De procedure is gericht op het verkrijgen van een snelle, eenduidige en ultieme beantwoording van een breder levende rechtsvraag. De massaal bezwaarprocedure is gewijzigd per 1 januari 2016. ⁵ Het doel van de wijziging was een verbetering van de procedure, zodat deze eenvoudiger en doeltreffender werd en dus vaker kan en zal worden benut. ⁶ Advocaat-Generaal Wattel is in onderdeel 7 van zijn conclusie van 25 maart 2021 ⁷ uitgebreid ingegaan op de wet, de parlementaire behandeling en de aanwijzing massaal bezwaar. De rechtbank volstaat hier met een citaat uit de parlementaire behandeling bij de wijziging per 1 januari 2016: ⁸

20. De rechtbank stelt vast dat een belastingplichtige die in bezwaar een rechtsvraag aan de orde stelt of heeft gesteld, waarvoor een aanwijzing massaal bezwaar geldt, niet de keuze heeft om daarover individueel te procederen. Die belastingplichtige doet immers automatisch mee met de massaal bezwaarprocedure en de inspecteur bepaalt in welke zaken deze rechtsvraag individueel wordt uitgeprocedeerd. Daarnaast heeft de beantwoording van de rechtsvraag in een collectieve uitspraak tot gevolg dat de aanslag op het moment van die collectieve uitspraak onherroepelijk wordt. Dat geldt ook als de beantwoording van de rechtsvraag niet leidt tot een eenduidige cijfermatige uitwerking in het individuele geval, zoals in onderhavige zaak het geval is. ⁹ Tot slot stelt de rechtbank vast dat in de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de wijziging van de massaal bezwaarprocedure (per 1 januari 2016) geen aandacht is besteed aan de gevolgen van deze wijziging voor de toepassing van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001.

21. Op grond van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001 zoals dat luidt met ingang van 1 januari 2009 kan – voor zover hier van belang – de voor een bestanddeel van de rendementsgrondslag dan wel een gedeelte daarvan tot stand gekomen onderlinge verdeling door de belastingplichtige en zijn partner gezamenlijk worden gewijzigd tot het moment waarop de aanslagen of de navorderingsaanslagen van de belastingplichtige en zijn partner onherroepelijk vaststaan. Daarnaast en in afwijking hiervan kan vanaf 1 januari 2009 deze verdeling nog wijzigen tot zes weken na een uitspraak van de Hoge Raad, ingeval die aanslag of navorderingsaanslag vanwege die uitspraak onherroepelijk komt vast te staan.

22. Het doel van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001 is dat de belastingplichtige en zijn fiscale partner tot het moment dat beide aanslagen onherroepelijk vaststaan de gelegenheid hebben om een voor hen optimale verdeling tot stand te brengen.

23. De laatste wijziging van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001 per 1 januari 2009, welke de wijziging van de verdeling mogelijk maakt tot zes weken na het wijzen van een arrest door de Hoge Raad, heeft de wetgever als volgt toegelicht: ¹⁰

“In de situatie waarin beroep in cassatie is ingesteld, kan het zijn dat de belastingplichtige en zijn partner afhankelijk van de aard van de uitspraak van de Hoge Raad de toerekening nog willen wijzigen. Aangezien tegen een uitspraak van de Hoge Raad geen rechtsmiddel openstaat, komt de aanslag waarop het beroep in cassatie betrekking heeft bij de uitspraak door de Hoge Raad onherroepelijk vast te staan, behalve wanneer de Hoge Raad de zaak verwijst (artikel 29a, tweede lid, tweede volzin, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR)) . De belastingplichtige en zijn partner zouden bij een aanslag die vanwege een uitspraak van de Hoge Raad onherroepelijk komt vast te staan, geen mogelijkheid hebben op basis van die uitspraak de toerekening te wijzigen. Daarom wordt voorgesteld de belastingplichtige en zijn partner – in lijn met de hiervoor genoemde wijziging – tot zes weken na de uitspraak van de Hoge Raad waardoor de aanslag onherroepelijk komt vast te staan de mogelijkheid te geven de keuze in toerekening te wijzigen.”

24. De rechtbank stelt vast dat naar de tekst van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001 een wijziging van de verdeling niet meer mogelijk is als de (laatste) aanslag door een collectieve uitspraak op massaal bezwaar onherroepelijk is komen vast te staan, zoals bij eiser en de partner het geval is.

25. De vraag is of de letterlijke tekst van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001 buiten toepassing moet blijven, in het geval van een massaal bezwaarprocedure waarbij vóór (en op het moment van) het onherroepelijk worden van die aanslag (door de collectieve uitspraak op bezwaar) niet kenbaar is wat het bedrag van die aanslag moet zijn.

26. Advocaat-Generaal Koopman gaat in de gezamenlijke bijlage bij zijn conclusies van 25 oktober 2024 ¹¹ in op de vraag of wijziging van de verdeling nog mogelijk is als de primitieve aanslagen onherroepelijk zijn komen vast te staan, maar nadien een wijziging plaatsvindt door een navordering of door een ambtshalve vermindering waardoor de wens ontstaat tot wijziging van de verdeling. De rechtbank wijst erop dat het in deze conclusies gaat om iets andere situaties dan hier aan de orde. Hier gaat het om de situatie dat een aanslag door een collectieve uitspraak op massaal bezwaar onherroepelijk is geworden, en de aanslag van de fiscaal partner door deze collectieve uitspraak eveneens onherroepelijk wordt, dan wel reeds onherroepelijk was, terwijl op het moment van de collectieve uitspraak nog niet kenbaar is of en in hoeverre die aanslag(en) tot het juist bedrag is/zijn opgelegd. Dat wordt pas duidelijk door de (eventuele) latere verminderingsbeschikking(en).

27. De situatie dat door de massaal bezwaarprocedure de aanslag IB/PVV bij de collectieve uitspraak onherroepelijk komt vast te staan, terwijl op dat moment de rechtsgevolgen nog niet bekend zijn, verhoudt zich naar het oordeel van de rechtbank slecht met het doel en de laatste wijziging van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001. Bij die laatste wijziging wordt een termijn van zes weken gegeven nadat de aanslag onherroepelijk is komen vast te staan om belastingplichtigen in staat te stellen alsnog, nadat de rechtsgevolgen kenbaar zijn geworden, de verdeling te wijzigen. Daarbij komt dat ten tijde van de laatste wijziging van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001 de latere wijziging van de massaal bezwaar procedure per 1 januari 2016 door de wetgever niet was en niet kon worden voorzien.

28. Achteraf, na de collectieve uitspraak, heeft de wetgever in 2022 tijdens de parlementaire behandeling van het voorstel Wet rechtsherstel box 3 - in reactie op vragen - gesteld dat hij in het kader van het rechtsherstel box 3 in de huidige wetgeving geen ruimte ziet en uit het oogpunt van rechtsgelijkheid, rechtseenheid en rechtszekerheid het ook niet wenselijk acht ruimte te bieden voor toepassing van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001: ¹²

“Het wetsvoorstel geeft de mogelijkheid om extra uitgaven voor specifieke zorgkosten en extra aftrekbare giften die voortvloeien uit een herrekening van het verzamelinkomen als gevolg van het rechtsherstel nader te verdelen tussen fiscale partners. Het gaat hier om door het rechtsherstel ontstane en dus nieuwe aftrekbare bedragen waarvoor door de fiscale partners zelf nog geen verdeling is gekozen. Met dit onderdeel van het wetsvoorstel sluit het kabinet aan bij de huidige praktijk en wordt het bestaande wettelijke systeem, waarbij geen aanpassing van de eerder gekozen partnerverdeling meer mogelijk is nadat beide aanslagen inkomstenbelasting van de fiscale partners onherroepelijk zijn geworden, ¹³ gehandhaafd en toegepast. Zoals bij een eerdere beantwoording van de vragen van het lid Omtzigt is weergegeven, ¹⁴ hanteert de inspecteur deze bestaande systematiek ook nadat een navorderingsaanslag is vastgesteld. Vanuit het oogpunt van de huidige wetsystematiek is een uitgebreidere mogelijkheid tot herzien van een eerder gekozen partnerverdeling, tot bijvoorbeeld het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3), dus niet passend. Een uitgebreidere mogelijkheid tot herzien van een eerder gekozen partnerverdeling bij box 3 leidt tot juridische kwetsbaarheden. Het leidt onder andere tot rechtsongelijkheid met betrekking tot de behandeling van andere gemeenschappelijke posten waarbij geen nadere partnerverdeling zou gaan gelden. Ook wordt de rechtseenheid verstoord omdat andere keuzes bij de aangifte niet kunnen worden herzien. Voorts zouden aanslagen inkomstenbelasting die reeds geruime tijd onherroepelijk vaststonden, inclusief de eerder gekozen partnerverdeling, weer verder worden opengebroken. Dit doet af aan de rechtszekerheid. Vanuit het oogpunt van de rechtsgelijkheid, de rechtseenheid en de rechtszekerheid acht het kabinet het met terugwerkende kracht aanpassen van de regels omtrent het herzien van een eerder gekozen partnerverdeling (inzake box 3) niet wenselijk. Een eventuele aanpassing van deze regels kan volgens het kabinet alleen voor toekomstige belastingjaren worden overwogen, waardoor de formele regels voor alle betrokkenen vooraf kenbaar zijn, de samenhang met andere (fiscale) regelingen kan worden afgestemd en een goede uitvoerbaarheid meer kan worden verzekerd.”

29. De rechtbank wijst er daarbij op dat op dit moment bij u de vraag voorligt of de in het hiervoor opgenomen citaat uit 2022 genoemde “bestaande systematiek” die de inspecteur bij navorderingsaanslagen hanteert juridisch houdbaar is. Advocaat-Generaal Koopman kwam in zijn conclusie van 24 oktober 2024, net als gerechtshof Arnhem-Leeuwarden in de onderliggende uitspraak, tot de conclusie dat dat niet het geval is. De rechtbank wijst er verder op dat de staatssecretaris van Financiën volgens Advocaat-Generaal Koopman in de cassatieprocedure erop heeft gewezen “dat de door het Hof gegeven uitleg van art. 2.17 Wet IB 2001 “(grote) budgettaire en uitvoeringsgevolgen” voor het rechtsherstel box 3 zal hebben, omdat daardoor mensen die niet meegedaan hebben aan het massaal bezwaar box 3 (vanaf 2017) mogelijk alsnog rechtsherstel kunnen krijgen met betrekking tot ten tijde van het Kerstarrest reeds onherroepelijk vaststaande aanslagen”. ¹⁵

30. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen is niet zeker of eiser en de partner in afwijking van de tekst van artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001 de verdeling van de grondslag sparen en beleggen na de collectieve uitspraak nog kunnen wijzigen.

31. Eiser heeft in zijn reactie aangegeven dat hij geen bezwaar heeft tegen het stellen van prejudiciële vragen aan de Hoge Raad en dat de inhoud van de vragen hem relevant voorkomt.

32. Verweerder heeft in zijn reactie vermeld dat hij zich kan vinden in het voornemen van de rechtbank tot het stellen van prejudiciële vragen aan de Hoge Raad en dat hij het inhoudelijk eens is met de geformuleerde vraagstelling.

33. De rechtbank heeft in de reacties van partijen geen aanleiding gezien om af te zien van het voorleggen van prejudiciële vragen of om de vraagstelling inhoudelijk te wijzigen.

34. Gelet op het voorgaande zal de rechtbank op de voet van artikel 27ga van de AWR de hierna onder beslissing vermelde prejudiciële vragen aan de Hoge Raad voorleggen.

Beslissing

Rechtsmiddel

Tegen deze beslissing staat geen rechtsmiddel open.