Gerechtshof 's-Hertogenbosch 21-02-2024, ECLI:NL:GHSHE:2024:515

De inspecteur heeft de - als verzoeken om ambtshalve vermindering van de aanslagen Inkomstenbelasting/Premie volksverzekeringen (IB/PVV) voor het jaar 2015 aangemerkte - verzoeken van belanghebbenden afgewezen.

Belanghebbenden hebben bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en de bezwaren ongegrond verklaard.

Belanghebbenden hebben de inspecteur meerdere keren in gebreke gesteld. De inspecteur heeft de verzoeken om een dwangsom afgewezen.

Belanghebbenden hebben daartegen bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft twee afzonderlijke uitspraken op bezwaar gedaan en de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard.

Belanghebbenden hebben tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.

Belanghebbenden hebben tegen de uitspraken van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de inspecteur.

Belanghebbende heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het hof. De griffier heeft deze pleitnota doorgestuurd naar de inspecteur. Deze pleitnota wordt met instemming van partijen geacht ter zitting te zijn voorgelezen.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.

Belanghebbenden hebben op 29 januari 2024, na sluiting van het onderzoek, een brief naar het hof gestuurd. Deze brief is doorgestuurd naar de inspecteur.

Belanghebbenden, [belanghebbende 1] (hierna ook: belanghebbende 1) en [belanghebbende 2] (hierna ook: belanghebbende 2), zijn gehuwd en elkaars fiscaal partner.

Belanghebbenden hebben op 30 april 2016 aangiften IB/PVV 2015 ingediend. De aanslagen IB/PVV voor het jaar 2015 zijn met dagtekening 3 juni 2016 vastgesteld conform de door belanghebbenden ingediende aangiften.

Met dagtekening 1 juli 2020 is aan belanghebbende 2 een beschikking achterwaartse verliesverrekening gegeven, waarbij het negatieve inkomen uit haar aanslag IB/PVV 2018 is verrekend met de aanslag IB/PVV 2015. De beschikking vermeldt dat hiertegen bezwaar kan worden gemaakt.

Bij brief met dagtekening 2 juli 2020 verzoeken belanghebbenden gezamenlijk om herverdeling van de grondslag sparen en beleggen voor het jaar 2015. Zij vermelden daarbij dat het gaat om een verzoek op grond van artikel 2.17, lid 4, Wet op de inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) .

De inspecteur heeft de brief van 2 juli 2020 van belanghebbenden opgevat als twee afzonderlijke verzoeken om ambtshalve vermindering van de aanslagen IB/PVV voor het jaar 2015 van belanghebbenden. Bij afzonderlijke beslissingen van 6 augustus 2020 heeft de inspecteur aan belanghebbenden medegedeeld dat herverdeling van de grondslag sparen en beleggen niet mogelijk is omdat beide aanslagen reeds onherroepelijk vaststaan. De verzoeken om ambtshalve vermindering zijn afgewezen.

Belanghebbenden hebben bij brief gedagtekend 7 augustus 2020 bezwaar gemaakt tegen de beslissing van 6 augustus 2020. Op 30 oktober 2020 heeft de inspecteur uitspraken op bezwaar gedaan waarbij de bezwaren zijn afgewezen.

Volgens belanghebbenden dient de inspecteur op het verzoek van 2 juli 2020 te beslissen bij een voor bezwaar vatbare beschikking als bedoeld in artikel 2.17, lid 9, Wet IB 2001 gericht aan beide belanghebbenden. Belanghebbenden stellen zich op het standpunt dat de beslissing van de inspecteur van 6 augustus 2020 om de aanslag van belanghebbende 1 niet ambtshalve te verminderen moet worden gezien als de hiervoor bedoelde beschikking op grond van artikel 2.17, lid 9, Wet IB 2001.

Belanghebbenden hebben tegen de uitspraken op bezwaar van 30 oktober 2020 beroepen ingesteld.

Belanghebbenden hebben tegen de uitspraken op bezwaar van respectievelijk 15 februari 2021 en 24 februari 2021 beroepen ingesteld.

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

1. Heeft belanghebbende 1 recht op vermindering van de aanslag IB/PVV 2015? Is daarbij van belang of de aanslag IB/PVV van belanghebbende 2 voor het jaar 2015 onherroepelijk vaststond op het moment dat het gezamenlijke verzoek tot wijziging van de onderlinge verhouding voor de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen is ingediend?

2. Is aan belanghebbenden rechtsbescherming onthouden door de wijze waarop de inspecteur heeft beslist op het verzoek van belanghebbenden tot wijziging van de onderlinge verhouding ?

3. Is de inspecteur een dwangsom verschuldigd aan belanghebbenden?

4. Hebben de rechtbank en het hof terecht respectievelijk vier en twee keer griffierecht geheven?

Belanghebbenden concluderen tot vernietiging van de uitspraken van de rechtbank, vermindering van de aanslag IB/PVV 2015 van belanghebbende 1, het vaststellen van een dwangsom en teruggave van griffierecht. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraken van de rechtbank.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. Dat betekent dat partijen daarna geen toelichting meer kunnen geven of stukken kunnen indienen, tenzij het hof het onderzoek heropent. Belanghebbenden hebben na het sluiten van het onderzoek de onder 1.12 vermelde brief verstuurd. Het hof merkt dit stuk aan als een verzoek tot heropening van het onderzoek. Het hof heeft in dat wat belanghebbenden aanvoeren geen reden gevonden om tot heropening van het onderzoek over te gaan. Het hof rekent de brief van 29 januari 2024 dan ook niet tot de gedingstukken en slaat daar geen acht op.

Artikel 2.17 Wet IB 2001 (tekst voor 2015) bepaalt, voor zover van belang, als volgt:

Belanghebbende 1 stelt dat de onderlinge verhouding van de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen ten tijde van het verzoek nog kon worden gewijzigd, omdat de aanslag van belanghebbende 2 nog niet onherroepelijk vaststond vanwege de aan haar opgelegde beschikking achterwaartse verliesverrekening. Het belang bij wijziging van de onderlinge verhouding is gelegen in de heffingskorting. Belanghebbende 2 kan als gevolg van de verminderingsbeschikking slechts een deel van de heffingskorting benutten. Door het verhogen van het aandeel van belanghebbende 2 in de grondslag sparen en beleggen kan zij de gehele heffingskorting benutten.

Gelet op artikel 2.17, lid 4, Wet IB 2001 kon de verdeling van de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen dus niet meer worden gewijzigd, omdat de aanslagen IB/PVV 2015 van beide belanghebbenden onherroepelijk vaststaan. Naar het oordeel van het hof is de tekst van deze bepaling helder en laat deze geen ruimte voor om in het geval van een verrekening van een aanslag met een openstaand verlies een wijziging van de verdeling mogelijk te achten. De tekst van de bepaling biedt dus niet de mogelijkheid af te wijken in dit geval.

Het is het hof niet toegestaan om artikel 2.17, lid 4, Wet IB 2001 te toetsen aan het ongeschreven evenredigheidsbeginsel in verband met het in artikel 120 Grondwet neergelegde toetsingsverbod. ¹

Bovenstaande neemt niet weg dat een wettelijke regeling moet worden geïnterpreteerd met inachtneming van doel en strekking van die regeling. Met name indien de uitkomst van de letterlijke toepassing van de wet leidt tot onvoorziene gevolgen, dient de rechter zich de vraag te stellen of de wetgever deze situatie heeft voorzien en of hij deze gevolgen ook heeft willen aanvaarden. ²

De wetgever heeft de wettelijke regeling in artikel 2.17, lid 4, Wet IB 2001 en de daarin opgenomen begrenzing van de keuzetermijn noodzakelijk geacht voor de uitvoerbaarheid van de regeling. Iedere aanpassing in de verdeling heeft gevolgen voor de aanslagen van beide fiscale partners en kan een doorwerking hebben naar Toeslagen en andere inkomensafhankelijke regelingen. Om deze reden is bij de totstandkoming van de regeling gekozen voor een begrenzing in de termijn waarbinnen aanpassing mogelijk is. ³

Naar het oordeel van het hof heeft de wetgever niet voorzien dat als gevolg van een beschikking achterwaartse verliesverrekening het belastbaar inkomen van een belastingplichtige zodanig wijzigt dat de heffingskorting die voor verliesverrekening wel kon worden benut, niet meer ten volle kan worden benut, en dat herverdeling tussen fiscale partners dit effect niet kan wegnemen, omdat de aanslag van de fiscale partner onherroepelijk vaststaat. Het hof acht niet aannemelijk dat de wetgever een dergelijk gevolg heeft willen aanvaarden. Het hof acht hierbij van belang dat de wijziging van de verdeling van de grondslag in dit geval geen gevolgen heeft voor Toeslagen of andere inkomensafhankelijke regelingen, maar uitsluitend voor de aanslag IB/PVV 2015. Om die reden zal het hof in dit rechtstekort voorzien en zal het hof de aan belanghebbende 1 opgelegde aanslag IB/PVV 2015 verminderen conform het verzoek van belanghebbenden.

Uit het vorenstaande volgt dat de inspecteur een beschikking als bedoeld in artikel 2.17, lid 9, Wet IB 2001 had moeten afgeven aan belanghebbende 1. Een dergelijke beschikking is immers aan de orde als een verzoek om wijziging van de onderlinge verhouding zou moeten leiden tot een vermindering van een reeds onherroepelijk vaststaande aanslag. Dit betekent echter niet dat belanghebbenden kunnen worden gevolgd in hun standpunt dat hen door het weigeren van een beschikking als bedoeld in artikel 2.17, lid 9, Wet IB 2001 rechtsbescherming is onthouden. De inspecteur heeft zich immers op het standpunt gesteld dat het verzoek om wijziging van de onderlinge verhouding moest worden afgewezen en dus niet zou leiden tot een vermindering van de aanslag IB/PVV 2015. Het dan behandelen van het verzoek als een verzoek om ambtshalve vermindering is niet onjuist, omdat tegen de beslissing op dat verzoek een rechtsmiddel openstaat, waarvan belanghebbenden ook gebruik hebben gemaakt. Zoals uit de r.o. 4.1 tot en met 4.9 blijkt kan in die procedure de vraag of een beroep kan worden gedaan op artikel 2.17, lid 4, Wet IB 2001 aan de rechter worden voorgelegd. Voor belanghebbende 2 blijft de aanslag per saldo hetzelfde, zodat zij in zoverre geen belang heeft.

De rechtbank heeft ten aanzien van de door belanghebbenden ingediende ingebrekestellingen van 27 oktober 2020 en 3 februari 2021 het volgende overwogen:

Naar het oordeel van het hof heeft de rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen. In hetgeen belanghebbenden in hoger beroep hebben aangevoerd ziet het hof geen reden voor een ander oordeel. Het hof volgt belanghebbenden ook niet in hun betoog dat door toedoen van de inspecteur te veel procedures zijn opgestart. Belanghebbenden hebben, nadat de inspecteur op hun verzoek van 2 juli 2020 afwijzend had beslist, niet volstaan met het daartegen indienen van een rechtsmiddel door belanghebbende 1, hetgeen in de rede had gelegen, omdat in de visie van belanghebbenden de afwijzing van het verzoek alleen gevolgen heeft voor zijn aanslag IB/PVV 2015, maar hebben beiden bij de inspecteur verzocht om nieuwe beslissingen en daarbij ook ingebrekestellingen ingediend, waarop de inspecteur diende te beslissen.

De vier zaken van belanghebbenden zijn door de rechtbank en het hof gezamenlijk behandeld. Anders dan belanghebbenden menen, betekent deze gezamenlijke behandeling echter niet dat dan ook slechts één keer griffierecht is verschuldigd. Als de zaken wel gevoegd zouden zijn behandeld zou dat niet anders zijn, omdat de regeling over voeging van zaken moet worden onderscheiden van de in artikel 8:41 Awb neergelegde regeling over het heffen van griffierecht in gevallen waarin beroep is ingesteld met betrekking tot verschillende besluiten die verwantschap vertonen. Voor voeging van zaken geldt niet hetzelfde beoordelingskader als voor het beperken van griffierecht wegens samenhang tussen de bestreden besluiten. ⁵

Gelet op vorenstaande heeft de rechtbank terecht vier maal griffierecht geheven.

Bij het hof is het hoger beroep ingesteld tegen de uitspraken van de rechtbank ten name van twee belanghebbenden, zodat terecht twee maal griffierecht is geheven.

De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende 1 gegrond is en de uitspraak op bezwaar van 30 oktober 2020 moet worden vernietigd en de aanslag IB/PVV 2015 van belanghebbende 1 moet worden verminderd. De hoger beroepen van belanghebbende 1 en belanghebbende 2 zijn voor het overige ongegrond

De inspecteur dient aan belanghebbende 1 het bij de rechtbank en het hof betaalde griffierecht van € 49 respectievelijk € 136 te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd en het beroep gegrond had moeten worden verklaard.

Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende 1 redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het hof, omdat het door belanghebbende1 ingestelde hoger beroep gegrond is en het beroep bij de rechtbank gegrond is.

Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.