Gerechtshof Den Haag 06-08-2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:2213

Aan belanghebbende is voor het jaar 2015 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 22.252 (de aanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking heeft de Inspecteur € 125 belastingrente in rekening gebracht (de beschikking).

Belanghebbende heeft tegen de aanslag en beschikking bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag en beschikking gehandhaafd.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld en verzocht om een vergoeding van (im)materiële schade. Ter zake van dit beroep is een griffierecht geheven van € 46. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en het verzoek om een schadevergoeding afgewezen.

Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is een bedrag van € 126 aan griffierecht geheven. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Voorafgaand aan de zitting heeft het Hof de volgende stukken ontvangen:

• Op 5 juni 2019 van de zijde van belanghebbende een nader stuk, betreffende een reactie op het verweerschrift van de Inspecteur;

• Op 14 juni 2019 van de zijde van de Inspecteur een nader stuk, betreffende een aanvulling op het verweerschrift.

De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 25 juni 2019. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

De Rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:

2. De woning die zij gezamenlijk op dat adres bewonen is eigendom van de partner. Ter financiering van die woning heeft de partner op 3 januari 2015 een annuïteitenlening bij zijn ouders afgesloten voor een bedrag van € 271.556 (de geldlening), met een looptijd van 30 jaar. De rente op deze lening bedraagt 9% per jaar met een rentevaste periode van 15 jaar. Voor de lening is door de partner geen zekerheid gesteld.

3. [ Belanghebbende] en haar partner hebben gezamenlijk aangifte IB/PVV gedaan voor het jaar 2015. In deze aangifte is ter zake van de eigenwoningschuld van de partner een bedrag van

€ 24.365 aan betaalde rente in aftrek gebracht en het negatieve inkomen uit eigen woning is, gelet op de door [belanghebbende] en haar partner gekozen verdeling van (afgerond) 58% respectievelijk 42%, voor € 13.010 aan [belanghebbende] toegerekend en voor € 9.402 aan de partner.

4. Met dagtekening 9 december 2016 heeft [de Inspecteur] een aanslag IB/PVV 2015 aan de partner opgelegd overeenkomstig de ingediende aangifte.

5. Met dagtekening 7 juli 2017 heeft [de Inspecteur] de onderhavige aanslag IB/PVV 2015 aan [belanghebbende] opgelegd. [De Inspecteur] is bij het opleggen van de aanslag in zoverre afgeweken van de aangifte dat hij slechts een bedrag van € 12.183 als zakelijke rente heeft aangemerkt. Van het gecorrigeerde bedrag heeft [de Inspecteur], gezien de door [belanghebbende] en haar partner in hun aangifte gekozen verdeling, 58% aan [belanghebbende] toegerekend. Het bovenmatige deel van de in aftrek gebrachte rente heeft [de Inspecteur] aangemerkt als een schenking van de partner aan zijn ouders. Bij gelijktijdig gegeven beschikking heeft [de Inspecteur] € 125 aan belastingrente in rekening gebracht.“

Het Hof neemt de feitenvaststelling van de Rechtbank over en vult deze als volgt aan.

De Inspecteur heeft de aftrekpost eigen woning bij belanghebbende gecorrigeerd tot een bedrag van € 5.939, waarbij uit is gegaan van een totale (gecorrigeerde) aftrekpost eigen woning van € 10.230 zodat, conform hetgeen belanghebbende in haar aangifte heeft opgenomen, (afgerond) 58% percent van de totale aftrekpost na correctie, aan belanghebbende is toegerekend.

In geschil is of het feit dat de aanslag 2015 IB/PVV ten name van de fiscaal partner van belanghebbende, conform de ingediende aangifte 2015 IB/PVV, definitief is vastgesteld tot gevolg heeft dat de Inspecteur niet meer bevoegd is af te wijken van de gelijktijdig ingediende aangifte 2015 IB/PVV ten name van belanghebbende voor wat betreft de hoogte en de verdeling van een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel, zijnde de eigen woning en de daarmee samenhangende renteaftrek.

Indien de Inspecteur bevoegd is af te wijken van de ingediende aangifte 2015 IB/PVV van belanghebbende, is de hoogte van de in box 1 aftrekbare eigenwoningrente in geschil.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, tot vermindering van de aanslag tot een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 15.181 en tot dienovereenkomstige vermindering van de beschikking. Voorts concludeert belanghebbende tot het toekennen van een materiële en immateriële schadevergoeding.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Belanghebbende stelt zowel in de procedure voor de Rechtbank, als in de procedure voor het Hof in haar procespositie te zijn geschaad door de late indiening van de (nadere) stukken door de Inspecteur. Wat de procedure voor de Rechtbank betreft, verwerpt het Hof het standpunt van belanghebbende en maakt de overwegingen van de Rechtbank tot de zijne. Het verweerschrift van de Inspecteur in hoger beroep is op 19 december 2018, en daarmee één dag na de gegeven termijn, door het Hof ontvangen. Het Hof ziet niet in hoe belanghebbende daarmee in haar procespositie kan zijn geschaad, nu de mondelinge behandeling ruim een half jaar later heeft plaatsgehad en belanghebbende bovendien in het nadere stuk van 5 juni 2019 uitgebreid op het verweerschrift heeft gereageerd. De stelling van belanghebbende dat de Inspecteur in zijn verweerschrift verwijst naar stukken die door de Rechtbank tardief zijn verklaard, houdt voorts geen stand. Het staat de Inspecteur in hoger beroep immers vrij om nieuwe, al dan niet door de Rechtbank tardief verklaarde, stukken in te brengen. Ook het feit dat belanghebbende het nadere stuk van de Inspecteur van 14 juni 2019, ingediend met inachtneming van de in artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) genoemde tiendagentermijn, pas enkele dagen voor de zitting heeft ontvangen, maakt niet dat sprake is van strijdigheid met de goede procesorde reeds omdat, wat verder ook zij van deze stelling, belanghebbende ter zitting heeft verklaard geen behoefte te hebben aan een schorsing of verdaging van de zitting ten einde dit stuk nader te bestuderen en belanghebbende in zijn pleitnota ook daadwerkelijk heeft gereageerd op even vermeld nader stuk.

Voorts stelt belanghebbende dat de Inspecteur met grote regelmaat, ook bij de aanslagregeling en de bezwaarprocedure, tegenstrijdige stellingen betrekt, hetgeen volgens belanghebbende in strijd is met de goede procesorde. Ook deze stelling verwerpt het Hof nu belanghebbende deze stelling onvoldoende heeft onderbouwd en ook overigens niet is gebleken dat de gedragingen van de Inspecteur van dien aard zijn geweest dat de Inspecteur daarmee in strijd met de goede procesorde heeft gehandeld.

De stelling van belanghebbende dat omdat de Inspecteur dusdanig in strijd met de goede procesorde heeft gehandeld recht bestaat op een vergoeding voor materiële en immateriële schade faalt gelet op het vorenstaande. Daarnaast heeft belanghebbende het verzoek tot het toekennen een schadevergoeding niet met ter zake doende feiten en omstandigheden, noch cijfermatig, onderbouwd en is van een overschrijding van de redelijke termijn geen sprake. Het verzoek tot het toekennen van zowel een materiële als immateriële schadevergoeding wordt dan ook afgewezen.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur niet bevoegd was het belastbaar inkomen uit werk en woning van belanghebbende op het punt van de eigen woning en de daarmee samenhangende renteaftrek te corrigeren nu het een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel betreft en de aanslag IB/PVV ten name van de fiscaal partner van belanghebbende reeds definitief was opgelegd. Met het corrigeren van de aangifte van belanghebbende treedt de Inspecteur in de door belanghebbende en haar fiscaal partner gekozen verdeling van de aftrekpost eigen woning. De wetssystematiek laat niet toe de gevolgen van een eventueel verzuim bij het vaststellen van de aanslag van de fiscaal partner, middels de aanslagregeling van belanghebbende alsnog te herstellen, aldus belanghebbende. De Inspecteur stelt dat hij niet verplicht is om de aanslag van belanghebbende op dezelfde wijze als bij haar fiscaal partner vast te stellen, gezien het feit dat het belastbaar inkomen uit werk en woning van belanghebbende zelfstandig wordt vastgesteld en de Inspecteur derhalve de aangifte van belanghebbende inhoudelijk volledig mag controleren. Voorts stelt de Inspecteur op basis van artikel 16, tweede lid, onderdeel c, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, gerechtigd te zijn een navorderingsaanslag aan de fiscaal partner van belanghebbende op te leggen.

Het Hof stelt voorop dat de vraag of de Inspecteur gerechtigd is de voorgenomen navorderingsaanslag aan de fiscaal partner van belanghebbende op te leggen, geen onderdeel uitmaakt van het onderhavige geschil. De stellingen van belanghebbende falen. Belanghebbende kan geen rechten ontlenen aan de ten name van de fiscaal partner van belanghebbende opgelegde aanslag. De aanslag ten name van belanghebbende wordt zelfstandig vastgesteld, op basis waarvan de Inspecteur derhalve gerechtigd was de aangifte van belanghebbende inhoudelijk te controleren. Van een expliciete standpuntbepaling inzake de eigenwoningrente was bij het opleggen van de aanslag van de fiscaal partner van belanghebbende immers geen sprake. Dat de Inspecteur middels de correctie is afgeweken van de door belanghebbende en haar fiscaal partner gekozen verdeling inzake de aftrekpost eigen woning, doordat bij belanghebbendes partner 42 percent van € 22.412 zijnde € 9.402 in aftrek is gebracht en bij belanghebbende na correctie 58 percent van € 10.230 zijnde € 5.939, maakt het voornoemde niet anders. Het staat de Inspecteur immers vrij het bedrag inzake inkomsten uit eigen woning te corrigeren.

De aftrekbare kosten met betrekking tot een eigen woning bestaan op grond van artikel 3.120 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (de Wet) onder andere uit renten van schulden die behoren tot de eigenwoningschuld. Niet in geschil is dat de overeenkomst tussen de fiscaal partner van belanghebbende en zijn ouders in civielrechtelijke zin is te duiden als een overeenkomst van geldlening. Voorts is tussen partijen niet in geschil dat het geleende bedrag van € 271.556 is aangewend voor de verwerving van een eigen woning. De rente van deze schuld behoort daardoor in beginsel tot de aftrekbare kosten met betrekking tot een eigen woning in de zin van artikel 3.120 van de Wet.

Belanghebbende stelt primair dat het overeengekomen rentepercentage van 9 percent zakelijk is nu het percentage is gebaseerd op het rentepercentage dat banken ten tijde van het afsluiten van de overeenkomst hanteerden voor persoonlijke leningen zonder zekerheden. Subsidiair stelt belanghebbende dat de beoordeling van de zakelijkheid kan geschieden aan de hand van de eind november 2014 voor de leningen onder het ABN AMRO Bank Maatwerkkrediet gehanteerde tarieven verhoogd met een opslag wegens van de eigenwoninglening afwijkende voorwaarden. Voorts stelt belanghebbende dat in het geval de zakelijkheid van het rentepercentage zou moeten worden vastgesteld aan de hand van de rentetarieven voor hypothecaire leningen verhoogd met opslagen wegens van de eigenwoninglening afwijkende voorwaarden, het overeengekomen rentepercentage van 9 percent zakelijk is, onder verwijzing naar een drietal aanbieders van een hypothecaire geldlening met een rentevast-periode van 15 jaar en een, afgeleid uit de ABN AMRO Bank Maatwerkkrediet, opslag wegens van de eigenwoninglening afwijkende voorwaarden.

De Inspecteur heeft de zakelijkheid van het tussen de fiscaal partner van belanghebbende en zijn ouders overeengekomen rentepercentage van 9 percent bestreden. De Inspecteur stelt dat geen sprake is van een lening met een hoog risicoprofiel en wijst daarbij onder andere op het feit dat uit de overeenkomst van geldlening volgt dat belanghebbende op eerste verzoek van zijn ouders zekerheid dient te verschaffen van een zo hoog mogelijke rang. Volgens de Inspecteur zijn partijen in de geldleningsovereenkomst een hoog rentepercentage overeengekomen met het oog op voordelen in de sfeer van boxarbitrage. De overeenkomst van geldlening heeft immers tot gevolg dat de door de fiscaal partner van belanghebbende betaalde rente aftrekbaar is volgens het progressieve tarief van box 1, terwijl bij de ouders van de fiscaal partner van belanghebbende de opbrengsten van de vordering belast worden volgens het fictieve rendementspercentage en het vaste tarief van box 3.

De bewijslast omtrent de zakelijkheid van het overeengekomen rentepercentage ligt bij belanghebbende, nu het een geclaimde aftrekpost betreft. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende niet in deze bewijslast geslaagd. Belanghebbende stelt primair dat voor de hoogte van het rentepercentage dient te worden aangesloten bij de rentetarieven van persoonlijke leningen zonder zekerheden. Blijkens de leningsovereenkomst verbindt de fiscaal partner van belanghebbende zich echter, zolang de hoofdsom, rente en kosten niet volledig zijn afgelost, om op eerste verzoek van zijn ouders zekerheid te verlenen van een zo hoog mogelijke rang. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat het voornoemde tevens het geval is bij de door haar aangehaalde persoonlijke leningen zonder zekerheden. Naar het oordeel van het Hof loopt de vergelijking dan ook mank. Inzake het ABN AMRO Bank Maatwerkkrediet neemt belanghebbende de aldaar in november 2014 gehanteerde rente, alsmede de opslagen voor bijvoorbeeld boetevrij aflossen, één op één over zonder aannemelijk te maken dat de omstandigheden waaronder het krediet wordt verstrekt, vergelijkbaar zijn met de onderhavige situatie. Nu belanghebbende niet aannemelijk maakt dat de gehanteerde opslag van het ABN AMRO Bank Maatwerkkrediet zich leent voor een vergelijking, faalt ook deze stelling van belanghebbende. Ook overigens heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat bij het aangaan van de geldlening sprake was van een hoog risico dat een rentepercentage van 9 percent noch 7 percent rechtvaardigde.

Wat het door de Inspecteur vastgestelde rentepercentage van 4,5 percent betreft, sluit het Hof aan bij de overweging van de Rechtbank en maakt deze tot de zijne, met dien verstande dat belanghebbende in hoger beroep ter onderbouwing van het overeengekomen rentepercentage stukken heeft overgelegd die betrekking hebben op de periode waarin de geldlening is verstrekt. Deze stukken brengen het Hof echter niet tot een ander oordeel nu de conclusies die belanghebbende aan deze stukken verbindt, zoals in 5.7 is overwogen, onvoldoende zijn onderbouwd. Voorts bieden de stukken geen aanleiding te veronderstellen dat het door de Inspecteur vastgestelde percentage van 4,5 percent onredelijk is.

Belanghebbende stelt dat Inspecteur met zijn uitlatingen op 21 augustus 2017 het vertrouwen heeft gewekt dat aangifte van belanghebbende zou worden gevolgd, hetgeen belanghebbende heeft afgeleid uit de mededeling dat door de aanslagregelaar is toegezegd dat de procentuele verdeling van de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen tussen belanghebbende en haar fiscaal partner hetzelfde zou blijven als in de aangiften. Belanghebbende verwijst voorts ter onderbouwing van haar stelling dat sprake is van rechtens te honoreren vertrouwen naar de volgende passage in het verslag van het hoorgesprek van 10 januari 2018 “Bij leningen zonder zekerheid ligt het rentepercentage gemiddeld tussen de 6 percent en de 14 percent. Vergeleken daarmee is een rentepercentage van 9 percent zeker niet aan de hoge kant.”. Belanghebbende stelt dat zij daaruit het vertrouwen mocht ontlenen dat een rentepercentage van 9 percent door de Inspecteur als zakelijk zou worden geaccepteerd. De Inspecteur weerspreekt dat sprake is van gewekt vertrouwen.

Naar oordeel van het Hof is met de verklaring inzake de verdeling van het gemeenschappelijk inkomensbestanddeel geen sprake geweest van een toezegging, een standpuntbepaling of een andere uitlating van de ambtenaar van de Belastingdienst die destijds haar aangifte behandelde, waaraan belanghebbende het vertrouwen mocht ontlenen dat de aanslag conform de ingediende aangifte zou worden gevolgd. Er is slechts toegezegd de door belanghebbende en haar fiscaal partner gekozen verdeling (van afgerond 58 percent - 42 percent) aan te houden, hetgeen is gedaan nu in het onderhavige geval 58 percent van de gecorrigeerde aftrekpost eigen woning bij belanghebbende in aanmerking is genomen. Ook de uitlatingen tijdens het hoorgesprek vormen geen basis te oordelen dat sprake is van gerechtvaardigd vertrouwen. In het hoorverslag is na de door belanghebbende aangehaalde passage het volgende opgenomen: “De juiste hoogte van de rente is een punt waar nog naar gekeken moet worden.”. Gegeven deze laatste zin kan belanghebbende aan de opmerking van de Inspecteur dat een rentepercentage van 9 percent bij leningen zonder zekerheid zeker niet aan de hoge kant is, redelijkerwijs niet het vertrouwen ontlenen dat dit percentage in deze concrete situatie als zakelijk zou worden geaccepteerd.